В соответствии с п. 1 "з" ст. 21 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" предприятие, размещающее рекламу (то есть рекламодатель), является плательщиком налога на рекламу. В соответствии с п. 5 ст. 21 этого же Закона расходы предприятия по оплате налога на рекламу относятся на финансовые результаты.
Ставка налога на рекламу в г. Москве* установлена в размере 5% от суммы затрат на рекламу и взимается с рекламодателя (см. Инструкцию Госналогинспекции по г. Москве от 21 декабря 1992 г. N 1 "О порядке исчисления и уплаты налога на рекламу в городе Москве"). Расчет суммы налога осуществляется исходя из фактических расходов предприятия на рекламу без учета НДС. Плательщики налога ежеквартально представляют в налоговый орган соответствующие расчеты в сроки, установленные для сдачи бухгалтерской отчетности. Причитающаяся по расчету сумма налога вносится не позднее дня, на который приходится срок сдачи расчета.
Таким образом, в г. Москве расчеты налога на рекламу должны быть представлены в сроки, определенные пп. 75 и 76 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации: за I квартал - не позднее 30 апреля; за II квартал - не позднее 30 июня; за III квартал - не позднее 30 октября; за IV квартал - не позднее 1 апреля следующего года.
Эти сроки являются крайними и для осуществления уплаты налога на рекламу.
Порядок ведения бухгалтерского учета по налогу на рекламу изложен в разделе VII Инструкции Госналогинспекции по г. Москве от 21 декабря 1992 г. N 1. Этим документом предусматривается ведение учета расчетов с бюджетом на отдельном субсчете "Налог на рекламу" сч. 68 "Расчеты с бюджетом". Сумма налога на рекламу отражается по дебету сч. 80 "Прибыль и убытки" и кредиту сч. 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Налог на рекламу" одновременно с отражением в учете фактически произведенных затрат по рекламе. Перечисленный в бюджет налог отражается по дебету сч. 68 "Расчеты с бюджетом" в корреспонденции со сч. 51 "Расчетный счет".
Может возникнуть вопрос, а справедливо ли относить на финансовые результаты ту часть налога, которая приходится на сверхнормативные расходы на рекламу, не включаемые в целях налогообложения в себестоимость продукции (работ, услуг)?
Ответ на этот вопрос следует из п. 5 ст. 21 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" - расходы предприятия по оплате налога на рекламу относятся на финансовые результаты. То есть независимо от того, превысило ли предприятие установленные нормы или нет, суммы налога на рекламу следует относить на финансовые результаты и отражать по дебету сч. 80 "Прибыли и убытки".
Выше мы рассмотрели применение налогового законодательства в части налога на рекламу для предприятий, расположенных в г. Москве. Так как налог на рекламу относится к местным, то в некоторых регионах порядок его оплаты отличается от действующего в столице. Письмом Минфина РФ, Госналогслужбы РФ и Комиссии Совета республик Верховного Совета Российской Федерации по бюджету, планам, налогам и ценам от 2, 4 июня 1992 г.
N 4-5-20, ИЛ-6-04/176, 5-1/693 "Официальные материалы по местным налогам и сборам" местным органам власти рекомендовано, чтобы плательщики налога на рекламу - рекламодатели уплачивали этот налог путем его перечисления рекламным агентствам в составе оплаты оказываемых рекламных услуг.
Например, в г. Твери решением Тверской городской Думы от 28 марта 1995 г. (в редакции от 19 мая 1997 г.) плательщиками налога на рекламу определены рекламодатели - юридические лица (в том числе иностранные), их филиалы и представительства, расположенные (осуществляющие свою деятельность) на территории г. Твери. В число плательщиков налога включены также организации, не расположенные на территории г. Твери, но размещающие рекламу через рекламные агентства г. Твери.
По уплате налога на рекламу здесь принят следующий порядок:
рекламодатели, являющиеся плательщиками налога, перечисляют указанный налог вместе с оплатой оказываемых рекламных услуг рекламным агентствам (организациям, изготавливающим или размещающим рекламу), выделяя сумму налога отдельной строкой, не позднее дня размещения (опубликования) рекламы на рекламных носителях;
рекламные агентства (организации, изготавливающие или размещающие рекламу) представляют налоговому органу по месту своего нахождения расчеты налога на рекламу и уплачивают указанный налог в местный бюджет. При этом ответственность рекламного агентства за правильность исчисления и своевременность уплаты, а также предоставления расчетов в налоговые органы приравнивается к ответственности налогоплательщика-рекламодателя.
Рекламодатели, осуществляющие изготовление и распространение рекламы хозяйственным способом (то есть самостоятельно), а также рекламные агентства представляют ежеквартально налоговым органам по месту своего нахождения расчеты сумм налога в сроки, установленные для представления квартальной (годовой) бухгалтерской отчетности.
Различные подходы в налоговом законотворчестве субъектов Федерации рождают обоснованные вопросы налогоплательщиков. Как поступать, если московское предприятие оплачивает рекламные услуги, оказываемые рекламным агентством, расположенным, например, в городе с иным порядком уплаты налога на рекламу (в том же г. Твери)?
В соответствии с пп. 3 и 11 Инструкции Госналогинспекции по г. Москве от 21 декабря 1992 г. N 1 рекламодатель обязан самостоятельно уплатить налог на рекламу в бюджет г. Москвы. Выполнение этой обязанности не связано с местом расположения того предприятия, которое оказывает рекламные услуги (даже если это предприятие расположено за границей РФ).
С другой стороны, по тверскому законодательству в число плательщиков налога на рекламу включены рекламодатели, не расположенные на территории г. Твери, но размещающие рекламу через рекламные агентства г. Твери.
Таким образом, создается ситуация, когда московская организация, размещающая рекламу в г. Твери, обязывается дважды обложить налогом один и тот же объект и дважды уплатить налог одного вида, что прямо противоречит ст. 6 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-I об основах налоговой системы.
Заметим, что в упомянутом выше Письме "Официальные материалы по местным налогам и сборам" в качестве плательщиков налога на рекламу предложено рассматривать только рекламодателей, расположенных на территории данного города (района).
По нашему мнению, московское предприятие-рекламодатель не должно являться плательщиком налога на рекламу в других городах (районах), где оно размещает рекламу, а рекламные агентства не должны включать в тексты договоров (или выставляемых счетов) оговорки, обязывающие московских рекламодателей уплачивать налог на рекламу вместе со стоимостью рекламных услуг.
На практике часто встречаются случаи, когда при проведении каких-либо мероприятий организаторами привлекаются средства спонсоров. В соответствии со ст. 19 Федерального закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе" под спонсорством (в целях настоящего Закона) понимается осуществление юридическим или физическим лицом (спонсором) вклада в деятельность другого юридического или физического лица (спонсируемого) на условиях распространения спонсируемым рекламы о спонсоре, его товарах. Спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый -соответственно рекламодателем и рекламораспространителем.
В налоговом законодательстве спонсорские средства, как правило, отождествляются с благотворительной помощью и другими безвозмездно передаваемыми средствами, носящими целевой характер.
При отсутствии разъяснений по этому вопросу от Госналогслужбы РФ, Госналогинспекция по г. Москве Письмом от 9 августа 1996 г. N 11-13/17181 "О вопросах налогообложения" сообщила следующее:
"1.... Если при оказании спонсорской помощи заключается договор, предполагающий обязательство спонсируемого распространить рекламу о спонсоре либо его продукции (товарах, услугах), спонсорский взнос относится на себестоимость продукции (работ, услуг) спонсора в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) на основании первичных документов, подтверждающих произведенные затраты.