Ю.М.Лермонтов

ЕНВД в 2008 году: практика применения/Ю.М.Лермонтов.

- М.: Вершина, 2008.

ЕНВД в 2008 году: практика применения

Глава 1. Обязательно ли применение ЕНВД

Введение

Единый налог на вмененный доход введен практически во всех субъектах Российской Федерации. Причем в отличие от упрощенной системы на ЕНВД надо переходить в обязательном порядке, если тот вид деятельности, которым занимается предприниматель или организация, подпадает под налогообложение ЕНВД.

Суть данной системы налогообложения заключается в том, что некоторые субъекты малого предпринимательства обязаны уплачивать налог исходя не из фактически полученных доходов, а из некоторой суммы так называемого вмененного дохода, который трактуется законодателем как потенциально возможный доход плательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода.

Одна из основных задач введения ЕНВД, по мнению Минфина России, - это привлечение к уплате налогов организации и индивидуальных предпринимателей, занимающихся предпринимательской деятельностью в сферах, где налоговый контроль значительно затруднен, а именно: в сфере розничной торговли, общественного питания, бытового и транспортного обслуживания, то есть таких налогоплательщиков, которые значительную часть расчетов с покупателями и заказчиками осуществляют в денежной форме и тем самым имеют возможность избегать налогообложения.

При этом изначально законодатели вводили этот специальный режим в целях упростить расчет налогов малого бизнеса. Но регулярные изменения, которые вносится в гл.26_3 НК РФ, лишь усложняют ситуацию. Последние значительные изменения были внесены Законом N 85-ФЗ и вступили в силу с 1 января 2008 года.

В книге приведен анализ мнений официальных органов и арбитражных судов по спорным вопросам, часто возникающим при применении ЕНВД. Хотя право в России никогда не являлось прецедентным, однако то или иное судебное решение может стать одним из важнейших аргументов при разрешении конфликтных ситуаций и выступить в ряде случаев самым авторитетным и относительно независимым источником для принятия организацией конкретных решений.

Данное издание поможет разобраться во всех сложных и неоднозначных ситуациях, возникающих на практике при расчете ЕНВД, не только опытным бухгалтерам, но и руководителям организаций, частным предпринимателям.

Список сокращений

Закон N 85-ФЗ - Федеральный закон от 17 мая 2007 года N 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26_2 и 26_3 части второй НК РФ".

Постановление N 439 - постановление Правительства Российской Федерации от 19 июня 2002 года N 439 "Об утверждении форм и требований к оформлению документов, используемых при государственной регистрации юридических лиц, а также физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей".

Приказ  N 8н - приказ Минфина России от 17 января  2006 года N 8н.

Постановление Росстата N 50 - постановление Росстата от 3 ноября 2004 года N 50 "Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5 (М) "Основные сведения о деятельности организации".

Постановление Госкомстата N 72 - постановление Госкомстата РФ от 4 августа 2003 года N 72 "Порядок заполнения сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения".

Закон N 14-ФЗ - Федеральный закон от 8 февраля 1998 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Закон N 129-ФЗ - Федеральный закон от 21 ноября 1996 года "О бухгалтерском учете".

§ 1. Основные положения

Налоговым кодексом устанавливаются специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в ст.13 НК РФ, определяется порядок установления таких налогов, а также порядок введения в действие и их применения (п.7 ст.12 НК РФ).

К специальным налоговым режимам относится и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, которая регулируется гл.26_3 НК РФ, введенной в действие с 1 января 2003 года.

Система налогообложения в виде ЕНВД носит обязательный характер, то есть налогоплательщик не вправе выбрать, по какой системе налогообложения ему надлежит платить налоги (по общей системе налогообложения или системе налогообложения, предусмотренной гл.26_3 НК РФ) в случае, если на территории осуществления им деятельности в установленном порядке введена система налогообложения в виде ЕНВД и данный вид деятельности указан в нормативном правовом акте соответствующих представительных органов (п.1 ст.346_26 НК РФ).

По мнению Минфина России, в случае введения ЕНВД для отдельных видов предпринимательской деятельности на соответствующей территории переход на указанную систему налогообложения является обязательным для всех налогоплательщиков соответствующей территории, осуществляющих эти виды деятельности (письма Минфина России от 14.07.2006 N 03-11-04/3/349, от 11.07.2006 N 03-11-04/3/343, от 28.04.2006 N 03-11-04/3/227).

В письме от 16 февраля 2004 года N 04-05-12/8 Минфин России указал на невозможность перехода на уплату ЕНВД в добровольном порядке. При этом он обратил внимание, что одна из основных задач введения данной системы налогообложения - это привлечение к уплате налогов организации и индивидуальных предпринимателей, занимающихся предпринимательской деятельностью в сферах, где налоговый контроль значительно затруднен, а именно: в сфере розничной торговли, общественного питания, бытового и транспортного обслуживания, то есть таких налогоплательщиков, которые значительную часть расчетов с покупателями и заказчиками осуществляют в денежной форме и тем самым имеют возможность избегать налогообложения.

Эту позицию разделяет и Конституционный Суд России в определениях от 16 марта 2006 года N 69-О, от 24 февраля 2005 года N 21-О и от 20 декабря 2005 года N 526-О.

Сформировавшаяся судебная практика также указывает на то, что применение системы ЕНВД является обязанностью, а не правом налогоплательщика в силу ст.23 НК РФ, предусматривающей обязанность налогоплательщика уплачивать законно установленные налоги, и положений главы 26_3 НК РФ (постановления ФАС Уральского округа от 02.11.2006 N Ф09-9002/06-С1, ФАС Центрального округа от 29.11.2006 N А09-3411/06-16 и ФАС Волго-Вятского округа от 27.10.2006 N А38-901-4/188-2006).

При этом законодательство о налогах и сборах не запрещает одновременное  применение двух режимов налогообложения, например в виде упрощенной системы налогообложения и ЕНВД (п.1 ст.346_26 НК РФ). С таким подходом согласен и Минфин России в письме от 28 октября 2005 года N 03-11-04/3/123.

Иногда возникает ситуация, когда законом субъекта РФ установлена возможность применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента по тем же видам деятельности, для которых нормативным правовым актом муниципального образования введен ЕНВД.

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 3 октября 2007 года N 03-11-04/3/384, в этом  случае налогоплательщики при осуществлении соответствующих видов деятельности обязаны уплачивать ЕНВД.

§ 2. Виды деятельности и условия применения

На основании п.2 ст.346_26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении следующих видов предпринимательской деятельности.

1. Оказание бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению.

При введении единого налога в отношении данных видов деятельности может быть определен перечень их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, подлежащих переводу на уплату единого налога (пример 1).

     Пример 1

На территории городского округа единый налог на вмененный доход в соответствии с соответствующим нормативно-правовым актом представительного органа власти применяется в отношении трех групп бытовых услуг:
     
     - ремонт, окраска и пошив обуви;
     
     - изготовление и ремонт мебели;
     
     - ремонт и строительство жилья и других построек.
     
     Следовательно, иные бытовые услуги, оказываемые на территории муниципального района (например, услуги прачечных), единым налогом на вмененный доход облагаться не могут.

2. Оказание ветеринарных услуг.

3. Оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

С 1 января 2008 года согласно изменениям, внесенным пп."б" п.22 ст.1 Закона N 85-ФЗ, организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие услуги по гарантийному ремонту и обслуживание автотранспортных средств, не смогут применять ЕНВД.

Заметим, что ранее в письме Минфина России от 25 августа 2006 года N 03-11-04/3/387 по данному вопросу высказывалась противоположная позиция.  

По мнению финансового ведомства, согласно ст.346_27 НК РФ к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств относятся платные услуги, оказываемые физическим лицам и организациям по перечню услуг, предусмотренному Общероссийским классификатором услуг населению (ОКУН), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 года N 163.

Оказываемые организацией услуги по техническому обслуживанию и ремонту легковых автомобилей предусмотрены ОКУН (код 017000), в том числе услуги по гарантийному обслуживанию и ремонту (код 017619).

При этом оплата услуг по гарантийному обслуживанию легковых автомобилей заводами - изготовителями этих автомобилей не является основанием для принятия решения о неотнесении услуг по гарантийному обслуживанию к услугам по техническому обслуживанию. Следовательно, указанные услуги могли быть переведены на уплату ЕНВД.

4. Оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках.

5. Оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

6. Розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли.

7. Розничная торговля, осуществляемая через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

С 1 января 2008 года в связи с изменениями, внесенными Законом N 85-ФЗ, к розничной торговле не относится реализация подакцизных товаров, указанных в пп.6-10 п.1 ст.181 НК РФ (легковые автомобили, бензин, дизельное топливо и т.п.), продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без нее, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания. Также из розничной торговли исключена деятельность по  реализации газа в баллонах, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), через телемагазины и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления).

В письме от 26 октября 2007 года N 03-11-05/256 Минфин России обратил внимание на то, что деятельность аптек и аптечных учреждений по реализации населению готовых лекарственных средств по льготным и бесплатным рецептам с оплатой их стоимости в полной сумме за счет средств федерального или других бюджетов, а также за счет уполномоченных фармацевтических и лечебно-профилактических организаций не признавалась розничной торговлей и, соответственно, не подлежала переводу на ЕНВД и до внесения уточнений в понятие "розничная торговля".

В то же время деятельность аптек по реализации готовых лекарственных средств отдельным категориям населения, имеющим право на получение дополнительной бесплатной помощи (по льготным и бесплатным рецептам) за счет частичной оплаты данных лекарственных средств уполномоченными фармацевтическими и лечебно-профилактическими организациями или частично оплачиваемых за счет средств федерального или других бюджетов как наличным, так и безналичным путем, с 1 января 2008 года также не подлежит переводу на ЕНВД.

С 2008 года реализация грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков и автобусов любых типов не переводится на ЕНВД.

До внесения данной поправки реализацию автотранспортных средств следовало разделять на две категории:

- реализацию легковых автомобилей;

- реализацию прочих видов автомобилей (грузовых, специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков и автобусов любых типов).

По первой категории применять ЕНВД было невозможно - дело в том, что  согласно положениям пп.6 п.1 ст.181 и ст.193 НК РФ все автомобили легковые (независимо от мощности) относятся к подакцизным товарам, реализация которых в силу ст.346_27 НК РФ не относится к розничной торговле.

По второй категории налогоплательщики должны были применять ЕНВД (при соблюдении всех прочих условий, установленных п.1, 2 ст.346_26 НК РФ).

8. Оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв.м по каждому объекту организации общественного питания.

9. Оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.

Законом N 85-ФЗ уточнено понятие "объект общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей". С 1 января 2008 года к категории объектов общественного питания, не имеющих залов обслуживания посетителей, относятся киоски, палатки, магазины (секции, отделы) кулинарии и другие аналогичные точки общественного питания.

Минфин России в письме от 28 сентября 2007 года N 03-11-04/392 разъяснил, что предпринимательская деятельность по торговле продукцией собственного производства магазином кулинарии в 2008 году подлежит переводу на ЕНВД при соблюдении соответствующих условий гл.26_3 НК РФ.

До 1 января 2008 года действовали правила, согласно которым если потребление продукции собственного производства в магазине кулинарии осуществляется в зале обслуживания посетителей на площади, не выделенной в инвентаризационных документах в качестве площади, оборудованной для потребления кулинарной продукции (специально оборудованной площадки), то указанный магазин кулинарии можно отнести к объектам организации общественного питания, не имеющим зала обслуживания посетителей.

Соответственно, деятельность по реализации кулинарной продукции собственного производства в указанном магазине кулинарии может быть переведена на ЕНВД как предпринимательская деятельность по оказанию услуг общественного питания, осуществляемая через объект организации общественного питания, не имеющий зал обслуживания посетителей.

Если потребление купленной кулинарной продукции происходит в магазине на выделенной рядом с отделом кулинарии площади, обозначенной в инвентаризационных документах в качестве специально оборудованной для потребления приобретенной кулинарной продукции площадки, то в данном случае магазин кулинарии не относится к объектам организации общепита, не имеющим зала обслуживания посетителей.

Законом N 85-ФЗ также уточнено, что к услугам общественного питания не относятся услуги по производству и реализации подакцизных товаров, указанных в пп. 3 и 4 п.1 ст.181 НК  РФ (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и  иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5% (за исключением виноматериалов), а также пиво).

Минфин России в письме от 11 сентября 2007 года N 03-11-04/3/359 разъяснил, что если организация изготавливает перечисленные подакцизные товары и реализует их в дальнейшем через объект общественного питания, то такая деятельность не подлежит переводу на ЕНВД и должна облагаться в рамках общего режима налогообложения.

Учитывая изложенное, предпринимательская деятельность организации, связанная с оказанием услуг по изготовлению кулинарной продукции и кондитерских изделий, а также по созданию условий для потребления и реализации данной продукции и покупных товаров, в том числе алкогольной продукции и пива, в упаковке и расфасовке изготовителя и без такой упаковки и расфасовки, по проведению досуга через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв.м по каждому объекту, в 2008 году может быть переведена на ЕНВД при условии соблюдения норм, установленных ст.346_26 и 346_27 НК РФ в отношении деятельности в сфере оказания услуг общественного питания.